Рассмотрение теоретических и методических вопросов оптимизации затрат организации

Титульный лист









СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ	3
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИССЛЕДОВАНИЯ ОПТИМИЗАЦИИ ЗАТРАТ ОРГАНИЗАЦИИ	6
1.1. Экономическая сущность затрат и их оптимизации	6
1.2. Задачи и основные критерии классификации затрат	16
1.3. Методы оптимизации затрат организации	22
ГЛАВА 2. ОПТИМИЗАЦИЯ ЗАТРАТ ОРГАНИЗАЦИИ НА ПРИМЕРЕ МЕДИЦИНСКОГО ЦЕНТРА ООО «ЮНИОН КЛИНИК»	30
2.1. Организационно-экономическая характеристика медицинского центра ООО «Юнион Клиник»	30
2.2. Анализ основных показателей деятельности медицинского центра ООО «Юнион Клиник»	36
2.3. Управление затратами медицинского центра ООО «Юнион Клиник»	50
ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ ОПТИМИЗАЦИИ ЗАТРАТ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УПРАВЛЕНИЯ ИМИ В ООО «ЮНИОН КЛИНИК»	61
3.1. Планирование и контроль сокращения затрат в ООО «Юнион Клиник»	61
3.2. Разработка предложений по оптимизации затрат медицинского центра ООО «Юнион Клиник»	64
ЗАКЛЮЧЕНИЕ	69
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ	73
ПРИЛОЖЕНИЯ	78






     ВВЕДЕНИЕ
     Эффективная деятельность организации зависит от рационального использования всех видов ресурсов, что обуславливает необходимость перехода к оптимальной системе управления затратами. Существует несколько основных причин, которые заставляют организацию постоянно работать над оптимизацией своих текущих расходов и искать пути экономии ресурсов: создание дополнительных денежных резервов для инвестирования в собственное развитие, необходимость снижения себестоимости продукции, работ или услуг для укрепления конкурентных позиций организации на рынке, а также увеличение объёмов производства продукции, выполнения работ и предоставления услуг. 
     Актуальность и высокая социально-экономическая значимость проблемы оптимизации затратами предопределяет необходимость основательного исследования и определения оптимальной структуры предельных издержек, их роли в расширении производства и максимизации прибыли.
     Один из важнейших показателей, который характеризует основную деятельность организаций - это себестоимость продукции, работ, услуг. Финансовые результаты деятельности организации напрямую зависят от ее значения, а также финансовое состояние организаций и темпы расширенного воспроизводства.
     Оптимизация затрат организации является наиболее важным из инструментов управления организацией. Необходимость ее проведения растет по мере того, как происходят усложнения условий предпринимательской деятельности и увеличиваются требования к рентабельности. Организациям, которые пользуются хозяйственной самостоятельностью, необходимо четко представлять окупаемость различных видов готовой продукции, эффективности каждого из принимаемых решений, а также их влияние на финансовые результаты организации и на величину затрат.
     Центральное место в деятельности организации занимает процесс производства, который представляет собой совокупность технологических операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ или оказанием услуг. Производство обусловлено взаимодействием трех важнейших факторов: рабочей силы, средств и предметов труда. Для того, чтобы данные факторы функционировали в производстве, требуются определенные расходы.
     Каждая из организаций, находящаяся на рынке, стремится сохранить экономическую устойчивость, в том числе и с помощью снижения уровня затрат. Правильное формирование системы управления затратами в современных организациях позволит не только снизить их расходы, но и обеспечить положительную динамику макроэкономических показателей, таких как наращивание объемов валового внутреннего продукта, достижение устойчивого экономического роста, постоянное повышение среднегодового дохода населения. Также данная система позволит оперативно управлять издержками и прибыльностью организации, что в конечном итоге, повысит эффективность ее деятельности. В связи с этим, управление затратами организации приобретает особую актуальность.
     Целью выпускной квалификационной работы является рассмотрение теоретических и методических вопросов оптимизации затрат организации и разработка практических рекомендаций на примере ООО «Юнион Клиник» на предмет выявления возможных путей их снижения.
     Для достижения цели были поставлены основные задачи:
      рассмотреть экономическую сущность затрат и их оптимизации;
      изучить задачи и классификацию затрат в организации;
      изучить методы оптимизации затрат в организации;
      рассмотреть организационно-экономическую характеристику медицинского центра ООО «Юнион Клиник»;
      проанализировать основные показатели деятельности рассматриваемой организации;
      изучить процесс управления затратами медицинского центра ООО «Юнион Клиник»;
      рассмотреть и проанализировать планирование и контроль сокращения затрат в рассматриваемой организации;
      разработать ряд предложений по оптимизации затрат медицинского центра ООО «Юнион Клиник».
     Объектом исследования в данной работе является многопрофильный медицинский центр ООО «Юнион Клиник», предметом – система управления затратами организации с целью их оптимизации.
     При проведении исследования были применены общенаучные методы (анализ и синтез), специальные методы финансового анализа, а именно вертикальный, горизонтальный, коэффициентный анализ, метод сравнения, а также математические, статистические методы, метод анализа бухгалтерской отчетности (Бухгалтерский баланс, Отчет о финансовых результатах), элементы прогнозирования, моделирования, Microsoft Excel, программные продукты – 1С Бухгалтерия.
     В работе были освещены труды таких отечественных авторов, как И. Е. Мизиковский, В. Б. Ивашкевич, Н. Д. Врублевский, и других, а также зарубежных авторов -  Э. С. Хендриксен и М. Ф. Ван Бреда, Колин Друри.
     Выпускная квалификационная работа состоит из из введения, трех глав, заключения, библиографии и приложений. 
     В первой главе рассмотрены теоретические и методические основы управления и оптимизации затратами организации.
     Во второй главе дана оценка эффективности управления затратами ООО «Юнион Клиник», а именно: организационно-экономическая характеристика организации, анализ основных показателей деятельности, а также управление затратами медицинского центра.
     Третья глава состоит из планирования и контроля управления затратами ООО «Юнион Клиник, а также разработки мероприятий, направленных на повышение ее эффективности.
     Заключение содержит обобщение теоретических и практических результатов, изложенных в основной части, выводы и приложения.
     ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИССЛЕДОВАНИЯ ОПТИМИЗАЦИИ ЗАТРАТ ОРГАНИЗАЦИИ
     1.1. Экономическая сущность затрат и их оптимизации
     Расхождения в содержании категорий «затраты», «расходы» и «издержки» в настоящий момент остаются предметом дискуссий, как у российских, так и зарубежных экономистов, что существенно затрудняет процесс оптимизации затрат.
     Затраты, составляющие основу себестоимости, согласно различным характеристикам могут значительным образом отличаться друг от друга. В связи с этим для эффективного управления себестоимостью необходимо понимание всего комплекса затрат и исследование их экономической сущности.
     Помимо категории «затрат» в экономической литературе встречаются такие понятия как «издержки» и «расходы», к соотношению которых относятся по-разному: одни воспринимают их в качестве синонимичных (О.Д. Каверина, В.Б. Ивашевич), [18, с. 17] другие выражают одну категорию как составную часть другой (Н.Д. Врублевский, А.С. Бакаев, О.В. Рыбакова). [11, с.24]
     Для начала, необходимо рассмотреть понятие затрат и расходов. Затраты предприятия позиционируются отечественным ученым Н.Д. Врублевским, как «расходы на создание производственных запасов материально – технических ресурсов, оплату услуг (работ) поставщиков и приобретение трудовых ресурсов, включая потребленную в процессе производства часть затрат, а также расходы предприятия, непосредственно не связанные с его хозяйственно – финансовой деятельностью и покрываемые за счет прибыли и других финансовых источников. Это активы, отражаемые в балансе и способные принести доход в будущем». Затраты на производство автор определяет, как «стоимость части ресурсов (затрат) предприятия, которые израсходованы на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг за определенные (отчетный) период времени». Расходами Н.Д. Врублевский считает «уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников». [11, с.1-7]
     Профессор И.Е. Мизиковский концепцию затрат в управленческом учете формулирует следующим образом: «затратами в обычной деятельности хозяйствующего субъекта являются структурно детерминированные проявления деловой активности предприятия, сущностью которых является фактическое или ожидаемое потребление ресурсов в обычной деятельности хозяйствующего субъекта, измеряемое по заранее принятым правилам в стоимостных и натуральных измерителях, мотивированных целями получения запланированных экономических выгод». Автор приводит следующее определение понятия «расходы»: «расходами является уменьшение экономических выгод предприятия в результате выбытия текущих производственных активов». [29, с. 18-24]
     По мнению выдающего российского ученого и экономиста В.Б. Ивашкевича «расходы в управленческом учете в отличие от финансового учета дополняются платежами и кредиторской задолженностью, связанных с приобретением материально – производственных запасов и других активов». Затраты автор определяет, как «выраженные в натуральной и денежной формах совокупные издержки живого и овеществленного труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенного периода времени. Это затраты на маркетинг, логистику, воспроизводство активов, расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки или использования материально – производственных запасов для изготовления (добычи) продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также реализации (перепродажи) товаров. Обязательным компонентом таких затрат являются расходы на организацию деятельности и управление предприятием». [18, с.57-58]
     Вопросы издержек производства освещались в трудах многих экономистов, которые внесли определенный вклад в изучении этих категорий. Так, шотландский экономист, один из основоположников современной экономической теории Адам Смит ввел понятие абсолютных издержек. Английский экономист, классик политической экономии Давид Рикардо развил идеи А. Смита, стал автором теории сравнительных издержек. Под термином «издержки» они подразумевали средние общественные затраты на единицу продукции. Издержки производства определялись ими как цена производства с учетом рентных платежей. Марксистская концепция издержек производства основывается на трудовой теории стоимости. [42, с. 314]
     При исследовании содержания понятий «затраты», «расходы», «издержки», «себестоимость» в зарубежной литературе стоит обратить внимание на то, что при переводе части англоязычных учебников в целях избежать употребление слов в одном предложении несколько раз, изучаемые понятия используют как синонимичные эквиваленты, что несколько искажает основную сущность содержания оригинала. Таким образом, изучение работ английского профессора Колина Друри показало, что данный автор уделяет достаточно много внимания видам затрат. В своих работах он классифицирует затраты в зависимости от их целевого направления: для калькулирования и оценки себестоимости продукции, для принятия управленческих решений, для осуществления контроля. 
     К. Друри аргументирует применение подобного подхода к группировке затрат по признакам – различным значением термина в каждом конкретном случае. [44, с. 25] 
     Такие зарубежные ученые, как Э. С. Хендриксен и М. Ф. Ван Бреда считают, что расходы – это использование или потребление товаров и услуг в процессе получения дохода. [45, с. 37-42]
     Проанализировав различные подходы учёных к определению вышеназванных категорий, можно сделать вывод, что каждая из них обладает своими отличительными особенностями: затраты не зависят от срока реализации продукции, но при этом должны быть зафиксированы в документах и отражены по дебету счетов учёта затрат; расходы - совокупность затрат организации, связанная с моментом реализации продукции; издержки рассматривают не только прошлый и отчетный период, но также учитываются и при планировании деятельности организации. Следовательно, существуют отличия между рассматриваемыми понятиями.
     Затраты — это денежная оценка стоимости материальных, трудовых, финансовых, природных, информационных и других видов ресурсов на производство и реализацию продукции за определенный период времени. Как видно из определения, затраты характеризуются:
      денежной оценкой ресурсов, обеспечивая принцип измерения различных видов ресурсов;
      целевой установкой (связаны с производством и реализацией продукции в целом или с какой-то из стадий этого процесса);
      определенным периодом времени, т. е. должны быть отнесены на продукцию за данный период времени.
     Также, необходимо отметить еще одно важное свойство затрат: если затраты не вовлечены в производство и не списаны (не полностью списаны) на данную продукцию, то затраты превращаются в запасы сырья, материалов и так далее, запасы в незавершенном производстве, запасы готовой продукции и т. п. Из этого следует, что затраты обладают свойством запасоемкости и в данном случае они относятся к активам предприятия.
     Расходы — это затраты определенного периода времени, документально подтвержденные, экономически оправданные (обоснованные), полностью перенесшие свою стоимость на реализованную за этот период продукцию. В отличие от затрат они не могут быть в состоянии запасоемкости, не могут относиться к активам организации. Они отражаются при расчете прибыли предприятия в отчете о прибылях и убытках. Понятие «затраты» шире понятия «расходы», однако при определенных условиях они могут совпадать.
     Понятие «издержки» используется в экономической теории и практике в качестве понятия «затраты» применительно к производству продукции (работ, услуг) в целом или его отдельным стадиям. Некоторые авторы рассматривают понятия «затраты на производство» и «издержки производства» как идентичные, однако это не соответствует действительности. Понятие «издержки» шире понятия «затраты».
     Издержки — это совокупность различных видов затрат на производство и продажу продукции в целом или ее отдельных частей. Например, издержки производства — это затраты материальных, трудовых, финансовых и других видов ресурсов на производство и продажу продукции.
     Кроме того, «издержки» включают специфические виды затрат: единый социальный налог, потери от брака, гарантийный ремонт и др. Понятия «затраты на производство» и «издержки производства» могут совпадать и рассматриваться как идентичные только в определенных условиях. [51]
     Как правило, понятие «расходы» чаще применяется в бухгалтерском и налоговом учете. Термин «расходы» как экономической категории в наиболее полном объеме формулируется в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России как «уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала», также в Международных стандартах финансовой отчетности (IFRS англ. International Financial Reporting Standards) содержится определение расходов как базовой категории. Исключения составляют изменения, связанные с «изъятиями собственников». 
     В Концепции представлен примерный перечень, включаемый в состав расходов: [4, п.7.6] 
      затраты на производство реализованной продукции; 
      оплата труда работников и управленческого персонала; 
      амортизационные отчисления; 
      потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.). 
     Понятие «расходы» в ПБУ 10/99 «Расходы организации» определяется как «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящих к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)». Себестоимость продукции, согласно нормам указанного учетного стандарта, формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, которые признаются как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, а также переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства. 
     При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: [2, п.8]
      материальные затраты; 
      затраты на оплату труда; 
      отчисления на социальные нужды; 
      амортизация; 
      прочие затраты. 
     Следует заметить, что формирование расходов согласно Положению 10/99 «Расходы организации» обеспечивается группировкой затрат. Следовательно, можно предположить, что понятие «расходы» шире, чем «затраты». 
     Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации «расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами». [1] То есть, в отличие от бухгалтерского учета, налоговый учет применяет понятие «расходы» через «затраты». Условия признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете приведены в таблице 1. [34, с. 71]



Таблица 1 – Условия признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете*
В бухгалтерском учете
В налоговом учете
 Расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота.
 Обоснованность, то есть экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
 Сумма расхода может быть определена.
 Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
 Документально подтверждение – затраты, подтверждаемые документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота и так далее.
__________________
* Феоктистов И.А.  Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство // ГроссМедиа// 2016. С. 71.
     ПБУ 10/99 «Расходы организации» разграничивает понятия «расходы» и «затраты». В российской учетной практике термин «затраты» употребляется, во – первых, применительно к налоговому учету, во – вторых, в контексте бухгалтерского (управленческого) учета (методы учета, калькулирование себестоимости), когда объектом учета и анализа являются виды затрат и их классификация. В Плане счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению №94н в счета раздела III «Затраты на производство» «предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности». Следует отметить, важную особенность затрат: если они не вовлечены в производство и не списаны на продукцию, то затраты учитывается в составе запасов. [3, разд. 3] Из этого следует, что затраты обладают свойством запасоемкости и относятся к активам предприятия. В отличие от затрат, расходы отражаются при расчете прибыли предприятия в отчете о финансовых результатах. В системе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) отсутствует отдельный стандарт по расходам, подобно ПБУ 10/99 «Расходы организации». Понятие расходов, а также условия их признания в финансовой отчетности определяются в концептуальных основах финансовой отчетности: «расходы представляют собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода в форме выбытия или «истощения» активов, или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала, не связанному с его распределением между участниками капитала». [5]
     Понятие «издержки» в экономической теории и практике применительно к производству продукции часто используется в качестве понятия «затраты». Однако, следует отметить, что, «издержки» шире «затрат», они характеризуют совокупность различных видов затрат на производство и продажу продукции. Само понятие «издержки» ближе к дисциплинам общеэкономического характера, чем к бухгалтерскому учету. В основе своей природы издержки подразделяются на явные и имплицитные. Явные издержки представляют собой фактические затраты, выраженные в денежной форме и обусловленные трансформацией ресурсов в процессе производства и реализации. Имплицитные издержки представляют собой выгоду, упущенную в результате отказа от выбора альтернативного экономического процесса. Затраты – это потребление различных ресурсов в расчете на какие – либо результаты, в том числе создание внеоборотного актива. Затраты характеризуются: 
      денежной оценкой ресурсов; 
      целевым направлением, обеспечивая связь с производством и реализацией продукции, или с какой- либо из этих стадий; 
      определенным периодом времени. [42, с. 43]
     Затраты возникают на различных стадиях создания продукта: заготовление (приобретение), производство, продажа. По окончании периода накопления затраты приводят к образованию активов или расходов. Расходы – это уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Для признания затрат в качестве расходов, они должны быть документально подтвержденными, экономически оправданными, полностью перенесшие стоимость на реализованную за этот период продукцию. Следует заметить, что расходы в отличие от затрат не могут находиться в состоянии запасоемкости, так же не могут относиться к активам производственного предприятия. Расходы признаются на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям доходов. 
     Правильный подход к формированию и признанию расходов независимо от сферы деятельности предоставит возможность эффективно использовать все ресурсы и проводить глубокий и всесторонний анализ процессов и явлений с целью выделения их влияния на процесс деятельности. Усовершенствование учета и контроля затрат невозможно без понимания сути, заложенной в термины «затраты», «расходы», «издержки», знания процессов их формирования и влияния на результаты деятельности. [46, с. 20]
     Рассмотрев содержание понятий «затраты», «расходы» и «издержки» в различных словарях, можно констатировать, что в них рассматриваемые понятия идентичны друг другу, т.е. имеют практически одинаковое значение, а что касается их трактовок в разных энциклопедиях, то они дополняются и соприкасаются друг с другом, и только в новой экономической энциклопедии прослеживаются некоторые несущественные различия. Последовательное рассмотрение процесса трансформации затрат в расходы позволяет заключить, что основополагающим его моментом является факт выбытия актива. Особое место в этой цепи занимают затраты (потребленные ресурсы), не приведшие к созданию актива и трансформирующиеся в данном отчетном периоде в расходы. В то же время наличие внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов) обусловливает начисление амортизационных отчислений, которые также являются элементом затрат. [30, с. 17]
     Критический анализ подходов к определению вышеназванных категорий изложен в Приложении 1.
     Исследование экономической сущности затрат позволило выяснить, что при определенных условиях затраты могут трансформироваться в расходы. Последовательность и причины данного явления нами наглядно представлены на рисунке 1. [48]
      
     Рисунок 1. Схема трансформации затрат в расходы*
__________________
* http://www.fin-izdat.ru/journal/interbuh/ - Журнал «Международный бухгалтерский учет»
     На рисунке 2 представлена классификация общехозяйственных
расходов. [10, с. 218]
     
     
     
     
     Рисунок 2. Классификация общехозяйственных расходов*
__________________
* Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для
вузов. 2-е изд.– М.:ИКФ Омега-Л, 2016. – 528 с. С. 218.
     Проанализировав генезис и сущность понятий «издержки», «затраты», «расходы», можно сделать вывод, что первые два часто употребляются в
качестве синонимов, а для характеристики издержек, непосредственно
связанных с производством, используется термин «затраты на
производство». 
     Оптимизация затрат и издержек организации – это поиск и внедрение более эффективного способа управления финансами. Без затрат не может существовать ни один бизнес. Однако расходы должны быть полезными: организация рентабельна, когда каждый потраченный рубль ведет к получению прибыли. Оптимизация издержек организации поможет повысить доходность, избежать экономических проблем и сохранить предприятие даже в кризисные времена.
     Оптимизация затрат организации направлена на решение следующих задач: оценке обоснованности абсолютной величины затратами; ее соответствие плановым величинам; оценке факторов формирования величины и структуры расходов; своевременное выявление резервов снижения затрат и выявление и обоснование механизмов мобилизации таких резервов. [40] Соответственно, оптимизация затрат организации является одной из совокупности технологий целевого планирования прибыли, определяет параметры модели управления прибылью организации.
    1.2. Задачи и основные критерии классификации затрат
     Разнообразие подходов к трактовке сущности термина «затраты» повлияло на возникновение их различных форм классификаций. Рассмотрим традиционные группировки затрат.
     Исходя из экономических критериев все затраты можно разделить на две группы: явные и неявные. [9, с. 54] Явные (внешние) затраты – это альтернативные издержки: стоимость услуг и факторов производства, которые используются в производственном процессе фирмы и являются покупными (приобретаются у внешних поставщиков). Например, зарплата рабочих (плата рабочим как поставщикам фактора производства – рабочей силы); денежные затраты на покупку или плата за аренду станков, машин, оборудования, зданий, сооружений (плата поставщикам капитала); оплата транспортных расходов, коммунальные платежи (свет, газ, вода); оплата услуг банков, страхование, оплата поставщикам материальных ресурсов (сырья, полуфабрикатов, комплектующих). Явные затраты полностью отражаются в бухгалтерском учёте организации, поэтому их ещё называют бухгалтерскими затратами. Они представляют собой реально произведённые платежи внешним поставщикам или условно начисленные расходы (например, амортизация), иначе именуемые внешними затратами. Неявные (внутренние) затраты – это альтернативные издержки, связанные с использованием ресурсов, принадлежащих самой организации, т.е. издержки, не оплачиваемые ею (используются в процессе производства и не являются покупными). Это затраты ресурсов, принадлежащих организации, не внесённые в бухгалтерскую отчётность и не ставшие явными затратами. Неявные затраты могут быть представлены как денежные платежи, которые получила бы организация при более выгодном использовании принадлежащих ей ресурсов; сюда относятся и «издержки упущенных возможностей» (недополученная прибыль) и другое. Это неоплачиваемые организацией издержки на собственные и самостоятельно используемые производственные ресурсы. Таким образом, экономические затраты складываются из явных (бухгалтерских, внешних) затрат и неявных, или имплицитных (от англ. implicit – скрытый, неявный) затрат. [23, с. 193]
     По экономическому составу и роли в процессе производства выделяют основные и накладные затраты. Основными затратами называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом (к примеру, сырье, потребляемое производством; зарплата производственных рабочих; амортизация станков). Накладные затраты связаны с организацией производства и управлением (например, зарплата административно-управленческого персонала, амортизация здания офиса, представительские расходы, расходы на реализацию продукции, рекламу). В организациях, которые, помимо процесса непосредственного выпуска продукции, осуществляют процессы, связанные с обслуживанием основного производства, применяется более конкретизированное разделение затрат по их роли в процессе производства. Выделяются затраты основного производства, вспомогательных производств, общепроизводственные расходы, затраты обслуживающих производств и хозяйств, общехозяйственные расходы, расходы на продажу.
     По способу отнесения затрат на себестоимость единицы продукции выделяют прямые и косвенные затраты. Прямые – затраты, отношение которых к конкретному объекту калькулирования (виду продукции, заказу) прослеживается непосредственно (к примеру, материалы, отпущенные на производство конкретных изделий; зарплата строителей, возводящих определенный объект). Косвенные – затраты, которые невозможно непосредственно отождествлять с тем или иным объектом калькулирования (например, затраты на содержание заводоуправления; материалы, отпущенные на обслуживание производства; арендная плата за здание цеха, в котором выпускаются разные виды изделий). Для того чтобы сопоставить прямые затраты с определенным видом изделий или заказом, в организации используются специального вида первичные документы: накладные на отпуск материалов в производство или лимитно-заборные карты, содержащие поле привязки к определенной продукции (заказу); табеля учета рабочего времени с подсчетом количества часов, отработанных каждым сотрудником над тем или иным заказом и так далее.
     В зависимости от связи затрат с изменением объемов производства выделяют условно-переменные, переменные и условно-постоянные затраты. К условно-переменным затратам следует относить издержки, прямо связанные с объемом выпуска и сбыта продукции. В течение всей производственно-хозяйственной деятельности организации они меняются по количеству, структуре. Условно-переменные издержки также могут изменяться в связи со сменой деловой активности, хотя в отличие от переменных затрат это происходит не так явно.
     Переменные затраты напрямую зависят от объемов производства. Условно эта зависимость принимается как линейная. При росте объема производства переменные затраты возрастают пропорционально, при этом переменные затраты на единицу продукции не меняются. В качестве переменных чаще всего выступают прямые основные затраты (основное сырье и материалы, зарплата (и отчисления) основных производственных рабочих). Постоянные затраты представляют собой расходы на обеспечение готовности к производству и возникают независимо от того, производилась ли продукция и сколько ее было продано. В составе постоянных затрат выделяют фиксированные (неуправляемые: амортизация, арендная плата) и дискреционные (на уровень которых можно повлиять: затраты на научные разработки, рекламу и тому подобное). В ряде случаев при анализе затрат в отдельную группу выделяются условно-переменные затраты. Это затраты, зависящие от объема производства не прямо пропорционально, а ступенчато: при росте объема производства до определенного предела эти затраты не изменяются, потом происходит скачкообразный рост. К этому виду относится значительная часть общепроизводственных затрат. [8, с. 32]
     Классификация затрат для целей калькулирования себестоимости представлена в таблице 2. [47]
Таблица 2 – Классификация затрат для целей калькулирования себестоимости*

Прямые
Косвенные
Переменные
Сырье, материалы, комплектующие;
Энергия и технологические нужды;
Комиссионные торговых агентов;
Транспортные расходы;
Расходы на рекламу конкретного вида продукции.
Энергия для оборудования вспомогательного производства.
Постоянные
Амортизация оборудования для производства продукции;
Зарплата основного производственного персонала (неизменная составляющая).
Зарплата административно-управленческого персонала;
Энергия на освещение и отопление помещений;
Амортизация вспомогательного оборудования;
Расходы на рекламу предприятия.
__________________
* Шамаев Иван, статья «Принципы калькулирования затрат в управленческом учете» 2017.
     В целях совершенствования учёта и контроля затраты классифицируются на контролируемые и неконтролируемые, регулируемые и нерегулируемые. Контролируемые затраты поддаются контролю со стороны субъектов управления, а неконтролируемые не зависят от деятельности управленческого персонала (например, повышение цен на ресурсы). Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, на нерегулируемые он воздействовать не может. Например, затраты, связанные с нарушением технологической дисциплины в цехе, находятся в ведении начальника цеха, однако на общехозяйственные расходы он влиять не может, поскольку это прерогатива руководителей высшего звена, для него эти затраты – нерегулируемые. [13]
     По отношению к отчетным периодам затраты делятся на: затраты прошлых лет, которые представлены в незавершенном производстве на начало периода, затраты текущего периода, основная часть которых включается в себестоимость продукции и затраты будущих периодов - это затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. [19, с. 97]
     По эффективности затраты можно классифицировать на непроизводительные и производительные.
     По участию в процессе производства затраты делят на предпроизводственные, производственные, управленческие и коммерческие.
     Предпроизводственные затраты являются единовременными, то есть осуществляемыми один раз перед началом производства, могут быть как капитальными (приводят к формированию внеоборотного актива), так и некапитальными (являются затратами на подготовку и освоение производства: наладку и пробный выпуск, вскрышные работы при добыче полезных ископаемых).
     Производственные затраты в свою очередь можно разделить на затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом: оплата труда рабочих, сырье и материалы, затраты на обслуживание и эксплуатацию производственного оборудования и затраты, связанные с управлением производством: оплата труда начальников производств, амортизация офисного оборудования в цехах. [47]
     Коммерческие затраты – затраты, связанные со сбытом продукции: дополнительная упаковка, осуществляемая после сдачи на склад готовой продукции, транспортировка и страхование готовой продукции, рекламные и прочие расходы, связанные с продвижением продукции на рынок. Таким образом, коммерческие затраты осуществляются после производственных, когда уже завершено калькулирование себестоимости готовой продукции.
     Управленческими затратами являются такие затраты, которые связаны с управлением организацией в целом. В отличие от затрат на управление производством, чаще всего являющимися условно переменными, данный вид затрат, как правило, условно постоянные. Управление производством – это управление отдельным.......................